La clause d'accroissement est une convention à titre onéreux par laquelle deux personnes s'accordent mutuellement la possibilité d'acquérir, au décès du premier mourant, tout ou partie de ses biens. Cette qualification de convention à titre onéreux suppose que les deux parties apportent des biens de valeur équivalente, qu'elles ont une espérance de vie comparable et qu'il existe pour chacune d'elles une chance réelle d'acquérir les biens de l'autre partie (une clause d'accroissement est donc un "contrat aléatoire"). Lorsque ces conditions sont remplies, l'acquisition par le survivant n'est pas considérée comme une donation ou une acquisition à titre successoral. Par conséquent, la clause d'accroissement n'est soumise ni aux droits de donation ni aux droits de succession. Dans la pratique, la clause d'accroissement joue un rôle important dans la planification patrimoniale et successorale familiale. Elle est ainsi fréquemment utilisée entre frères et soeurs sans descendance, afin d'éviter que des parts d'une société familiale ou d'autres biens familiaux ne soient transmis, en vertu du droit successoral légal, à la belle-famille ou à des tiers. Grâce à la clause d'accroissement, ces biens sont maintenus intégralement en dehors de la succession du premier mourant et demeurent ainsi au sein de la famille. De même, la clause d'accroissement est souvent utilisée entre époux ou entre cohabitants légaux et de fait, car elle offre une protection bien plus solide que les dispositions testamentaires classiques ou les simples conventions matrimoniales. En effet, le survivant acquiert la pleine propriété des biens concernés en dehors du droit successoral, sans être confronté aux prétentions successorales des enfants, telles que des actions en réduction ou des demandes de conversion de l'usufruit. La clause d'accroissement constitue ainsi un instrument particulièrement efficace pour assurer la continuité, la stabilité familiale et la protection des investissements communs. Dans le contexte de la taxe sur les plus-values, la question se pose toutefois de savoir comment la clause d'accroissement sera traitée sur le plan fiscal, en particulier lorsque cette clause porte sur des biens tels que des actions ou parts d'une société, un portefeuille de titres ou d'autres instruments financiers. La question centrale concerne la qualification fiscale de la conclusion et/ou de la prise d'effet d'une clause d'accroissement. Doit-on considérer cet événement comme une "réalisation" d'actifs financiers au sens de la nouvelle taxe sur les plus-values, compte tenu du fait que le survivant acquerra les biens du premier mourant? 1. Estimez-vous qu'une clause d'accroissement entre dans le champ d'application de la taxe sur les plus-values? Concrètement: considérez-vous que la conclusion d'une clause d'accroissement entre les parties, ou la prise d'effet de cette clause au décès de l'une des parties, constitue une réalisation taxable des actifs financiers concernés? 2. Si votre réponse est affirmative: à quel moment la taxe sur les plus-values est-elle due dans ce cas? Est-ce au moment de la conclusion de la clause d'accroissement, lorsque les deux parties sont encore en vie et que leur situation patrimoniale demeure inchangée, ou au moment du décès du premier mourant, lorsque la condition suspensive se réalise et que le survivant acquiert effectivement les biens? 3. Qui est considéré comme le redevable de la taxe dans ce scénario? S'agit-il du premier mourant qui, in fine, transfère effectivement ses biens, ou de ses héritiers, au motif que le décès déclencherait le fait générateur de la taxe? Ou considérez-vous que le survivant est le redevable, bien qu'il ne semble effectuer lui-même aucune opération de réalisation (il reçoit des biens)? Ou estimez-vous que les deux parties peuvent être redevables de la taxe dans certaines circonstances?
B052
En principe, une plus-value n'entre dans le champ d'application de l'impôt sur les plus-values que lorsqu'elle est réalisée dans le cadre d'une cession à titre onéreux. Le cédant doit recevoir un prix en échange des actifs financiers qu'il cède. Une cession est donc à titre onéreux lorsqu'elle procure un avantage à chacune des parties. Cette appréciation doit être effectuée au moment de la cession. Lorsqu'une clause d'accroissement est conclue entre deux parties concernant des actions ou parts, un portefeuille-titres ou d'autres instruments financiers, il n'est question - pour l'application de l'impôt sur les plus-values - de cession qu'au moment du décès de l'une des parties. À ce moment, les actifs financiers sont en effet transmis au partenaire survivant, sans qu'un prix soit payé en contrepartie. Par conséquent, il n'y a pas à ce moment de cession à titre onéreux et l'impôt sur les plus-values n'est pas applicable. Si le partenaire survivant réalise ultérieurement ces actifs financiers dans le cadre d'une cession à titre onéreux, la valeur d'acquisition doit être déterminée en tenant compte du prix ou de la valeur auxquels le premier défunt (prédécesseur en droit) a acquis à titre onéreux les actifs financiers concernés. Ceci découle de l'article 102, § ?1er, al. 2, CIR 92.